本文摘要

企业所得税汇算清缴（年报）完成后。纳税人存在纳税调整补缴企业所得税的风险，风险的类别和导致风险的原因很多，有政策性的差异，有人为的错误等等。纳税人在企业所得税年报前，应依照企业所得税法及其相关规定，进行自查自纠、及时调整，可以防范和降低纳税风险。

[关键词] 企业所得税 纳税差异 风险防范

2012年度企业所得税汇算清缴工作已经开始了，企业应注意和防范企业所得税年报中的纳税风险。年报纳税风险中除企业偷、漏税等违法风险外，还有错报、误报、漏报等违规风险，以及误用、滥用会计、税收政策的风险，也有会计政策与税收政策、不同税种之间税收政策的差异等政策本身的风险，企业与税务机关沟通不畅的认识差异的风险等等。笔者根据近年来所得税汇算清缴鉴证实务中经历的一些案例，归纳出下列十多种纳税风险行为及其防范措施，供企业财务人员和同行借鉴。

“两税工资”比对差异的风险

根据国税函（2009）259号文的通知，国、地税在年报完成后，9月底前对碰比对企业在（地税）个人所得税申报的“工资性收入”与企业所得税申报中的“工资薪金支出”，若“两税工资”出现差异的，企业会有补税罚款的风险。

企业在年报前要认真核对自查两个“工资总额”是否存在不一致，有差异的要查明原因及时处理：（1）个人所得税少报漏报的要及时补报，特别是企业支付辞工人员工资、临时工人工资等因未计入工资表中，很多企业就没有申报个税；（2）工资发放实践性差异产生的两税“工资”差异，要及时作出说明，计提的年终奖在年前未发放产生的差异，年后发放时要补申报上年度（即第13个月申报）年终奖个税，消除差异。（3）发现虚列工资支出的，要及时纠错剔除。

除个人所得税补税风险外，工资计发还有一个企业所得税纳税调整风险。税法规定企业所得税前列支的工资是企业实际发放的工资，不是计提的工资，只计提未发放的工资，不得税前扣除。

公益性捐赠支出税前列支的风险

企业税前列支公益性捐赠支出的纳税风险包括：一是捐赠行为是否符合财税（2010）45号文、财税（2009）124号文和财税（2008）160号文规定，受赠对象是否为总局及省级财政税务部门联合公告的具备公益性捐赠税前扣除资格的社会团体、群众性团体和县级以上人民政府及其部门。二是捐赠是否取得合法的捐赠凭证（省级财政印制的捐赠专用收据或“非税收入”一般缴款书）。三是即使符合税前列支条件的公益性捐赠支出，除特殊规定外，一般也只能按当年会计利润总额的12%限额扣除，如果会计利润为负数或不足，公益性捐赠支出同样也无法税前扣除或完全扣除。

防范这一风险，要求企业进行公益捐赠时，严格按税法要求进行操作，通过正规捐赠渠道，选择合适的受赠对象，取得合法的捐赠凭证。

政府补贴收入的补税风险

企业收到各种名目的政府补贴，除符合税法及国务院、财政部及税务总局的文件明确为不征税收入和免税收入以外，都要计入应税收入计缴企业所得税。根据税法规定，不征税收入对应的支出也不得税前列支，因此对使用不征税政府补贴资金产生的支出要单独计量，从所得税扣除项目中剔除。企业收到政府补贴不计入收入，也不剔除不征税收入对应支出的，就有补缴企业所得税的风险。

有些企业收到政府补贴款还是长期挂在“其他应付款”或“资本公积”等账户下，不及时结转收入计缴企业所得税，纳税风险很大。

接受捐赠收入的补税风险

企业接受捐赠，会计核算上计入“资本公积”等科目核算，而税法上要确认为“接受捐赠收入”。企业当年接受捐赠，年终如果没有并入应税所得（捐赠收入）计缴企业所得税，就有补税风险。

根据国家税务总局公告2010年第19号规定，从2010年11月28日起，企业接受捐赠收入应一次性计入应税所得计缴企业所得税，不得再分期结转递延纳税。

发生以前年度补缴增值税不计相应收入的补税风险

有的企业本年度由税务机关查补了以前年度的增值税（税负偏低等原因），但只将补缴的税金及罚款计入“营业外支出”，而不相应调整以前年度的损益，不重新补报以前年度所得税。一旦查出即按偷税行为论处，风险很大。而且在税务机关检查发现了再追补企业所得税时，一般是不允许在扣除成本的，一律按收入补征企业所得税（25%）。

企业发生查补收入后，应按会计制度规定对以前年度损益进行调查，补计收入，按对应实际成本补结转成本，保持合理利润水平。

本年度查补增值税收入不入账，年报后两税收入对碰比对就会马上发现，风险更大，且税务机关一般也是直接按收入补缴企业所得税（25%）。

“补此税及彼税”的双重补税风险

企业涉税事项不是孤立的，往往是补此税就会马上涉及补另一个税，增值税和企业所得税就是这样。

（1） 年报后税局查补本年度增值税引起补缴企业所得税。

年终或年报结束后，国税部门因企业本年度（指所属年度）增值税税

负偏低等原因，要求企业补缴本年度增值税（自查补报收入），相应地就增加了企业所得税应税收入和利润，且税局往往不同意补计对应的成本，导致补计收入按42%补税（增值税17%，所得税25%）。

因此，在年终前企业要自查本年度增值税税负是否正常，不正常的及时调整，降低年后增值税补税导致所得税补税的风险。

（2） 年报后补缴企业所得税导致补缴增值税或营业税。

年报后，因企业年度利润及所得税税负偏低或长期亏损等原因，税务机关会要求企业自查补计营业收入补缴企业所得税，企业补计了营业收入，相应地就要补缴增值税（17%）或营业税。

因此，企业年报前一定要将企业所得税税负（税务利润）控制在合理、安全的水平，以降低补税风险。特别是长期亏损企业，补税风险更大。

已支付费用年报前未取得合法凭证的补税风险

企业已支付的成本费用，未及时取得有效（合法）凭证（发票）的，年报前仍未取得的，有补缴所得税的风险。总局公告2010年第34号第六条规定，企业当年实际发生的成本费用，由于各种原因未能及时取得该成本费用的有效凭证的，季度预缴所得税时，可暂按账面发生额进行核算，但在汇算清缴时，应补充提供该成本费用的有效凭证。根据这一规定，年报前仍未取得有效凭证的，其支出不得税前扣除，要作纳税调整补缴企业所得税。

另外，根据国税函（2010）79号的规定，企业已投入使用的固定资产因工程未结算未取得全额发票的，可暂按合同金额作为固定资产计税基础计提折旧，取得发票后调整，但应在投入使用后12个月内取得发票进行调整。

如果没有按时取得发票的，其对应的折旧就不得税前扣除，也有调整补税的风险。

业务招待费扣除纳税调整的补税风险

业务招待费调整补税的风险主要包括：

（1）企业会计将业务招待费列入“福利费”、“差旅费”中，被重分类

作纳税调整。因为福利费中只能列支职工活动餐费等福利费支出，差旅费中也只能按公司制度规定的出差补贴标准列支合理的误餐费，不能列支业务招待费。

（2）业务招待费的40%不得税前扣除，会计核算应交所得税时未作调

整补税，年报时纳税调整增加应缴所得税。

（3）按60%列支的业务费支出超限额（营业收入的5%）部分，作纳税

调整补税。

年报前，企业会计应自查业务招待费的涉税处理是否正确，及时调整应纳税额，降低补税风险。

列支不得扣除的成本费用支出的补税风险

企业列支与应税收入无关或税法明文规定的不得税前扣除的成本费用，

会被纳税调整补计所得税。这些通常包括：列支企业投资者及其家人的私人费用，列支发票抬头不是本企业的费用，列支个人所得税，列支应由个人承担的社保费、公积金，列支超标准的企业年金，列支应由供应商、出租房（房东）承担的税金（营业税、房产税、土地使用税等等），列支除特殊工种之外的职工商业保险，列支各种非广告性赞助支出、非公益性捐赠（包括受赠对象无扣除资格的公益性捐赠），列支被依法没收的财产损失，列支各种行政罚款、税收滞纳金，列支计提的各种准备金及以前年度的成本费用等等。这些都不得税前扣除。

（来源：《广东注册税务师》）